Les impacts de la norme IFRS 15 dans les services financiers

Intitulée Produits des activités ordinaires tirés de contrats conclus avec des clients, elle a été conçue par l’International Accounting Standards Board – l’organisme international chargé de l’élaboration des normes comptables.

Son application à tous les Etats membres a été rendue obligatoire pour le premier exercice comptable commencé en 2018[1] par le règlement de la Commission Européenne datant du 29 septembre 2016.

La norme IFRS 15 a été créée dans l’objectif de converger vers la norme US GAAP et de tendre à un niveau de détail beaucoup plus précis. Ce texte vise à améliorer l'information financière sur les produits des activités ordinaires et la comparabilité des chiffres d'affaires bruts dans les états financiers. Pour les banques, cela se traduit par la révision des règles de comptabilisation pour tout type de transaction (i.e. contrat), hors certaines opérations, notamment les instruments financiers régis par la norme IFRS 39 et nécessite une révision de la composition d’une partie du Produit Net Bancaire (PNB).

Cette nouvelle norme remplace les normes IAS 11, IAS 18 et les interprétations correspondantes. Elle permet le renforcement de la reconnaissance du PNB et se distingue donc de la largement connue IFRS 9 qui s’intéresse exclusivement à l’évaluation des actifs financiers.

En effet, le principe de base de l’IFRS 15 consiste à comptabiliser de façon plus précise tous les éléments des contrats conclus avec les clients, comme les obligations de performance induites, et les sous-traitants mis à contribution, pour un montant qui reflète le paiement que l’entreprise s’attend à recevoir en contrepartie de ses biens ou services.

La norme IFRS 15 exclut les produits régis par d’autres normes IFRS existantes ou futures : contrats de location (IAS 17 / IFRS 16), contrats d’assurance (IFRS 4 / 17), Instruments financiers (IAS39 / IFRS 9) et certaines garanties.

La norme fournit un processus en 5 étapes pour déterminer la manière de comptabiliser le produit, ainsi que des guides d’application pour les transactions qui n’étaient pas ou partiellement traitées dans les normes précédentes. Une attention est notamment portée sur les produits de services et les modifications de contrat. Dans cette démarche de normalisation de la comptabilisation, les dispositions d’application pour les contrats à éléments multiples sont améliorées.

Etape 1 : Identifier le périmètre relatif au contrat

Dans un premier temps, il est nécessaire de vérifier la valorisation des contrats avec ses clients, du point de vue de leur validité et de la teneur des transactions contractées. Plus précisément, pour comptabiliser un contrat, l’entreprise doit s’assurer de l’existence des droits et obligations des parties que le contrat soit écrit, oral ou implicite.

• En pratique, la norme considère que le contrat doit être comptabilisé dès lors que l’une des parties doit verser à l’autre une indemnité de rupture. Cette comptabilisation doit être réalisée alors même qu’aucune des parties n’a débuté l’exécution du contrat, auquel cas la norme impose la fourniture d’une information en annexe.
• Lorsqu’il existe un intermédiaire, celui-ci sera considéré comme un fournisseur ou comme un client en fonction du degré d’exposition de l’intermédiaire aux risques et avantages économiques de la relation avec le client final.

Etape 2 : Identifier les obligations de performance distinctes

Cette nouvelle étape porte sur l’identification de toutes les obligations de performance du contrat, notamment ceux correspondant à une promesse de fournir un bien ou un service « distinct » des autres biens et les autres services sous-jacents dans le cadre du contrat.

Etape 3 : Déterminer le prix de la transaction

Pour déterminer le prix de la transaction il faut prendre en compte :

• Les commissions non remboursables reçues du client à l’origine. Celles-ci doivent être dorénavant considérées comme des acomptes et doivent être étalés sur la durée de la réalisation de la prestation et non comme des revenus immédiats (par exemple, la refacturation de frais de mise en place d’une opération ou de constitution d’un dossier)
• Les composantes conditionnelles du produit net. Pour sa comptabilisation du produit net bancaire, il est nécessaire d’évaluer le montant que l’entreprise attend en échange du transfert des biens ou services.

Etape 4 : Affecter le prix de la transaction aux obligations différentes de performance

L’affectation est proportionnelle au prix de vente de chaque obligation de prestation qui compose le contrat. Si le prix de vente de chaque obligation n’est pas prévu au contrat, il convient alors d’utiliser des techniques d’estimation, comme le cost plus ou une méthode d’affectation résiduelle.

Etape : Comptabiliser le produit lorsque les obligations de performance sont satisfaites

La comptabilisation du chiffre d’affaires est liée à la réalisation des obligations sur la prestation, du transfert du contrôle du bien ou du service au client.

La comptabilisation du Chiffre d’Affaire peut être réalisée soit à une date donnée, soit suivant une période fixée. Les principaux points d’attention sont relatifs au regroupement et à la modification des contrats au cours de leur vie, à l’identification des obligations de performance, à la comptabilisation des paiements variables ou incertains et à la production des informations en annexe.

Le transfert du contrôle se substitue dorénavant au transfert des risques et avantages économiques comme fait générateur de la reconnaissance.

Cette nouvelle norme vise surtout à se rapprocher de la norme américaine, sur le fond comme sur la forme, et à apprécier plus finement le produit net bancaire, en prenant en compte les sensibilités du marché. Cette évaluation s’appuie sur un niveau de granularité plus fin, puisque la réglementation prévoit une analyse de niveau contrat et une détermination du un prix pour chaque source de performance. Cette exigence impacte donc la plupart des activités de la banque avec des degrés plus ou moins important en fonction de la volumétrie des produits concernés par cette norme de leurs complexités. La mise à niveau de la banque concernant la norme IFRS 15 devra absorber la révision de l’ensemble de ses contrats, englobant les supports des contrats, des processus et les outils. Ce travail est conséquent d’autant plus qu’il s’inscrit dans une échéance équivalente à l’IFRS 9 ; néanmoins, l’impact dans le fonctionnement récurrent semble minime.

[1] Article 2 du RÈGLEMENT (UE) 2016/1905 DE LA COMMISSION du 22 septembre 2016

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